- Первісне визнання нематеріальних активів
- Оцінка нематеріального активу
- Класифікація нематеріальних активів на основі терміну їх використання
- Розкриття інформації
- Нормативна база
Школа бухгалтера № 12 (27.6.2005)
Бухгалтерський облік
Увага! архівна публікація
Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка в даний час, цілком можливо, втратила актуальність і може не відповідати чинним нормам бухгалтерського і податкового обліку.
Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua
або виберіть потрібний вам розділ ДК-порталу у верхньому рядку навігації.
Закінчення. Початок див. У "ШБ" № 6, 7, 8, 9, 10, 11/2005 р
Незважаючи на те, що Міжнародні стандарти обліку вже досить вивчені, навіть в певній мері впроваджені, нам чомусь все ще не вистачає сміливості визнати їх верховенство над усім тим, що ми намагаємося зробити самі. В результаті і доводитися із запізненням визнавати те, що вже давно очевидно і визнано іншими.
Первісне визнання нематеріальних активів
1. Витрати на дослідження і розробки
Витрати на будь-які дослідження списуються до витрат. Що стосується витрат на розробки, то вони капіталізуються, але тільки після того, як буде встановлено, що отриманий в результаті розробки нематеріальний актив можна буде продати або використати на підприємстві (існує технічна і комерційна доцільність використання активу). Це означає, що підприємство повинно мати намір або можливість завершити створення нематеріального активу, використовувати або продати його, продемонструвавши, як такий актив буде в майбутньому генерувати економічні вигоди. Якщо підприємство не може відокремити етап дослідження від етапу розробки при створенні нематеріального активу, то всі понесені при цьому витрати розглядаються так, як якщо б вони були понесені тільки в період досліджень.
2. Незавершені дослідження і розробки, придбані при об'єднанні підприємств
Якщо при об'єднанні підприємств виявиться, що на якомусь з підприємств існує проект з досліджень і розробок, то витрати за таким проектом визнаються активом, навіть якщо вони відносяться до витрат на дослідження. Наступні витрати цього проекту висвітлюють вже як витрати на інше дослідження і розробку і відносяться на витрати до тих пір, поки вони не будуть відповідати критеріям нематеріального активу.
3. Витрати на нематеріальні активи, створені на підприємстві
Вартість нематеріальних активів, створених на підприємстві, становить суму, яку підприємство витратило, починаючи з дати, коли нематеріальний актив став відповідати критеріям його визнання.
приклад 1
Підприємство розробляє новий виробничий процес. Протягом 2005 року підприємство витратило 1000 у.о., з яких 900 у.о. було витрачено до 01.12.2005 р і 100 у.о. - в грудні 2005 р Підприємство здатне продемонструвати, що за станом на 01.12.2005 р виробничий процес відповідав критеріям нематеріального активу. Сума очікуваного відшкодування ноу-хау, що входить у виробничий процес (включаючи майбутні надходження грошових коштів для завершення виробничого процесу до того, як він буде готовий для використання), оцінюється в 500 у.о.
В кінці 2005 р виробничий процес визнаний нематеріальним активом за вартістю 100 у.о. (витрати, які були понесені після дати, коли він став відповідати критеріям визнання, тобто після 1 грудня 2005 року). Сума в розмірі 900 у.о. визнана витратами, так як вона була витрачена до 1 грудня 2005 року, і ці витрати не відносяться до первісної вартості виробничого процесу.
Протягом 2006 року підприємство витратило: 2000 у.е. В кінці 2006 р сума очікуваного відшкодування ноу-хау, включеного в виробничий процес (включаючи майбутні надходження грошових коштів для завершення виробничого процесу до того, як він буде готовий для використання), оцінюється в 900 у.о. На кінець 2006 р вартість виробничого процесу склала 2100 у.о. (100 у.о. - витрати, визнані на кінець 2005 р, і 2000 у.о. - витрати, визнані на кінець 2006 р). Підприємство визнає збиток від втрати корисності в розмірі 200 у.о., щоб підігнати залишкову вартість виробничого процесу від втрати корисності (2100 у.о.) до суми очікуваного відшкодування (1900 у.о.).
Бренди, помітні заголовки, видавничі назви, списки клієнтів і тому подібні об'єкти, створені на підприємстві, не визнаються активами.
4. Комп'ютерні програми (див. Таблицю 1).
Таблиця 1
№ п / пВиди витратВідображення в обліку
1 Витрати на придбання нематеріального активу Капіталізуються 2 Витрати на придбання операційної системи для жорсткого диска Включаються в вартість жорсткого диска 3 Вартість програмного забезпечення, створеного на підприємстві (для використання або для продажу) відносяться на витрати до тих пір, поки:
а) не стане очевидною технологічна здійсненність проекту;
б) існує ймовірність отримання майбутніх економічних вигод;
в) є наміри і можливості використовувати або продати програмне забезпечення;
г) є ресурси для завершення створення програмного забезпечення;
д) є можливість достовірно виміряти вартість
5. Придбання нематеріального активу в результаті злиття підприємств
Відповідно до IFRS 3 "Об'єднання підприємств" нематеріальний об'єкт, придбаний при об'єднанні підприємств, включаючи незавершені дослідження і розробки, повинен бути визнаний як актив, якщо:
а) він відповідає визначенню активу (контролюється і забезпечує економічні вигоди);
б) є або віддільним, або виникає з контрактних або інших юридичних прав; і
в) його справедлива вартість може бути надійно оцінена.
Вартість нематеріального активу, придбаного в результаті злиття підприємств, дорівнює його справедливій вартості на дату придбання. При цьому IAS 38 визнає, що хоча визначити вартість нематеріального активу, придбаного в результаті злиття підприємств, нелегко, але невизнання об'єкта нематеріальним активом через неможливість визначити його вартість - досить рідкісне явище. Єдина обставина, за яким немає можливості визначити справедливу вартість такого нематеріального активу, - це коли нематеріальний актив виникає з юридичних або інших контрактних прав і:
а) або не може бути відділений від підприємства;
б) або може бути відділений, але факти обміну такими активами або подібними йому невідомі, і щоб інакше зробити оцінку, необхідно перебрати величезну кількість варіантів.
Витрати, що включаються у вартість придбання нематеріального об'єкта, які не відповідають властивостям нематеріального активу і критеріям його визнання, слід віднести до гудвілу на дату придбання. IAS 38 забороняє підприємствам згодом визнавати раніше списаний в витрати нематеріальний актив.
Амортизація нематеріальних активів здійснюється протягом строку корисного використання, який визначається в залежності від графіка отримання вигод від використання активу (прямолінійний метод амортизації застосовується в рідкісних випадках). Тобто потрібно намагатися, щоб модель нарахування щорічної амортизації нематеріального активу відповідала розміру вигод, які з цього активу. На практиці, звичайно, важко оцінити розмір вигод по відношенню до того чи іншого нематеріального активу. У таких випадках добрий і старий прямолінійний метод вибирається просто тому, що він простіше для розуміння і розрахунку.
IAS 38 призводить найменування наступних об'єктів, які завжди списуються до витрат на дату їх здійснення:
1) гудвіл, що утворився на підприємстві;
2) стартові витрати (витрати, які утворюються при установі підприємства, наприклад, послуги юристів і робота секретарів), передпускові витрати (наприклад, запуск нового обладнання або відкриття підприємства) і передопераційні витрати (витрати на відкриття нових операцій або введення нових продуктів або процесів) ;
3) витрати на навчання;
4) витрати на рекламу;
5) витрати на переміщення підприємства.
Оцінка нематеріального активу
Нематеріальні активи оцінюються за їх первісною вартістю. Підприємство зобов'язане вибрати для кожного класу нематеріальних активів або модель первісної вартості (Cost Model), або модель переоцінки (Revaluation Models).
Модель первісною вартістю полягає в тому, що після того, як нематеріальний актив визнаний таким, його слід оцінювати за первісною вартістю за вирахуванням суми амортизації і збитків від втрати корисності.
Модель переоцінки полягає в тому, що нематеріальні активи можуть оцінюватися за переоціненою вартістю (заснованої на справедливої вартості) за вирахуванням будь-яких подальших амортизаційних відрахувань і збитків від втрати корисності. Модель переоцінки застосовується тільки в тому випадку, якщо є можливість визначити справедливу вартість по відношенню до активного ринку, на якому звертається нематеріальний об'єкт. Очікується, що такий активний ринок не притаманний нематеріальних активів. Прикладами нематеріальних активів, щодо яких, можливо, існує активний ринок, є: квоти на молоко, місця на фондовій біржі, медальйон таксі1.
Класифікація нематеріальних активів на основі терміну їх використання
Тут ми підходимо до дуже важливого моменту, який поки не знайшов відображення в українських стандартах. Міжнародні стандарти, нарешті, визнали той факт, що термін використання деяких видів нематеріальних активів може бути нескінченно довгим, а амортизація таких об'єктів безглузда.
Тому в залежності від терміну використання IAS 38 класифікує нематеріальні активи в такий спосіб.
1. Нематеріальні активи з невизначеним строком використання, до яких відносяться активи (наприклад, торгові марки, бренди, доменні імена, гудвіл), щодо яких неможливо передбачити термін, протягом якого вони будуть генерувати чисте надходження грошових коштів на підприємство. Зокрема, в звіті компанії "Pepsi" за 2002 рік можна прочитати наступне: "Ми вважаємо, що бренд має невизначений термін використання, якщо він має значну питому вагу компанії в обороті ринку при стабільних макроекономічних умовах і очікується, що він буде приносити чималі доходи і надходження грошових коштів в наскільки це можливо доступному для огляду майбутньому. Якщо таких критеріїв для бренду не існує, то такий бренд амортизується протягом очікуваного терміну його використання, зазвичай від п'яти до двадцяти років. При визначенні ож ідаемого терміну використання бренду враховується думка менеджменту підприємства і він базується на оцінці безлічі факторів, включаючи умови конкурентного середовища, питома вага компанії в обороті ринку, історію бренду і макроекономічне становище країни, в якій бренд продається ".
Нематеріальні активи з невизначеним строком використання не амортизуються. Термін їх корисного використання слід переглядати кожен звітний період, щоб визначити, чи продовжують події і обставини сприятимуть тому, що актив має невизначений термін використання. Якщо немає, то актив слід перевести в розряд нематеріальних активів з кінцевим строком використання. Оцінювати актив з невизначеним строком використання на предмет втрати ним корисності слід відповідно до IAS 36.
2. Нематеріальні активи з кінцевим строком використання - це активи, що приносять користь підприємству обмежений період часу. Вартість за вирахуванням залишкової вартості нематеріального активу з кінцевим терміном використання слід амортизувати протягом терміну його використання. Метод амортизації повинен відображати характер вигод, отриманих підприємством від використання активу. Якщо характер вигод не може бути достовірно визначений, то тоді використовують прямолінійний метод нарахування амортизації. Амортизаційні відрахування визнаються на рахунку прибутків і збитків, якщо тільки інший IFRS не вимагає, щоб вони були включені у вартість іншого активу. Термін амортизації слід переглядати, принаймні, раз на рік. Слід проводити оцінку активу на предмет втрати ним корисності відповідно до IAS 36.
приклад 2
Підприємство купує ліцензію на радіомовлення, термін якої закінчується через п'ять років.
Варіант 1. Така ліцензія поновлюється кожні 10 років в тому випадку, якщо підприємство забезпечує слухачам, принаймні, середній рівень мовлення і не виходить за рамки законодавчих вимог. Ліцензія може відновлюватися нескінченно довго за мінімальною вартістю і вже поновлювалася двічі до того, як її придбали. Підприємство, яке купує ліцензію, має намір відновлювати її нескінченно довго, і для цього немає непереборних перешкод. Технології, які використовуються в радіомовленні, цілком ймовірно, що не будуть замінені іншими технологіями в доступному для огляду майбутньому. Отже, очікується, що ліцензія буде приносити потік грошових коштів нескінченно довго. Ліцензія на радіомовлення сприймається як має необмежений термін використання і, отже, вона не амортизується до тих пір, поки термін її використання не стане обмеженим. Ліцензію слід перевіряти на втрату корисності відповідно до IAS 36 щорічно або коли є ознаки, що вона втратила корисність.
Варіант 2. Орган, який має право видачі ліцензій, згодом вирішив, що він більше не буде відновлювати ліцензії на радіомовлення, а буде продавати їх з аукціону. У той час, як орган з видачі ліцензії прийняв таке рішення, підприємству залишилося три роки до того, як термін ліцензії закінчиться, і підприємство очікує протягом цього терміну отримувати економічні вигоди. Так як ліцензія більше не відновлюється, її термін використання вже не є нескінченним і невизначеним. Отже, придбана ліцензія амортизується залишилися три роки і тестується на предмет втрати корисності відповідно до IAS 36.
Розкриття інформації
Для кожного класу нематеріальних активів слід розкривати таку інформацію: строк корисного використання та норму амортизації; метод амортизації; залишкову вартість; суму накопиченої амортизації та збитків від зменшення корисності; рядки в звіті про прибутки і збитки, де відбивається амортизація; співвідношення залишкової вартості на початку і кінці звітного періоду; приріст нематеріальних активів (придбані в результаті злиття підприємств показувати окремо); активи, призначені для продажу; вилучені та відчужені нематеріальні активи; переоцінки; втрату корисності; відновлення корисності; суму амортизації; курсову різницю; причину, по якій визначено, що нематеріальні активи мають невизначений термін використання; деякі специфічні розкриття про нематеріальні активи, придбаних в якості урядових грантів; інформацію про нематеріальні активи, право власності на яке обмежене; зобов'язання на придбання нематеріальних активів.
Додаткова інформація потрібна про: нематеріальні активи, які відображаються за переоціненою вартістю; сумі, списаної в поточному звітному періоді на дослідження, до витрат на дослідження і розробки.
1 Медальйон таксі (taxi "medallions") - це ліцензія, яка дозволяє використовувати автомобіль в якості найманого екіпажу (таксі).
Нормативна база
1. IAS (International Accounting Standard) - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку.
2. IAS 38 - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку "Нематеріальні активи".
Ірина Солодченко
Розрахунки з оплати праці 
Бухгалтерський облік
Трудова книжка - це короткий зміст трудової діяльності кожного з нас. За її скупими рядками, хоч і не чітко, але вимальовується доля її власника. З її записів можна дізнатися не тільки про його минуле, а й передбачити майбутнє (наприклад, наскільки ...
Відпускні в бухгалтерському обліку
№ 24 (16.6.2008) :: Бухгалтерський облік
Тема відображення в обліку операцій з надання відпустки працівникам особливо актуальна у літній період. Тому, як правильно відправити працівника у відпустку, присвячена ця стаття. ...
Поступка вимоги - цесія і факторинг
№ 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік
У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов'язань на третю особу відображаються в б ...
